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《以案说法》第六期

  • 分类:监管制度
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  • 发布时间:2021-11-26 08:09
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【概要描述】

《以案说法》第六期

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银行函证程序不到位 事务所陷入侵权风险

作者:周卓玉 尹宁

  近年来,我国出现了许多财务造假和审计失败案例,大部分涉及银行函证不实的问题,使得银行函证引起了社会的广泛关注。银行函证及回函工作是夯实市场主体会计信息质量、防范金融风险、维护市场秩序的重要途径,是注册会计师独立审计的核心程序之一,银行函证回函对于注册会计师在审计工作中识别财务报表错误与舞弊行为至关重要。规范银行函证回函工作,有利于银行业金融机构加强内部控制、防范风险,不仅为企业的会计信息质量提供保障,也为我国金融基础的稳定和市场秩序的正常运作作出贡献,对识别财务造假、防范审计风险起着至关重要的作用。本期《以案说法》引用案例,旨在提示银行函证程序执行不到位导致事务所被诉讼或处罚的风险。

  一、基本案情

  A会计师事务所(特殊普通合伙)对B期货有限公司进行2015年、2016年年报审计。B期货公司总经理王某和分管财务的副总经理唐某为掩盖挪用公款罪行,找到某银行支行行长王某某,提出待银行收到A会计师事务所的询证函后不用打开,交由其处理的请求,行长王某某同意并两次做了安排。A事务所在分别收到上述两份询证函回函后,结合前期B期货公司提供的资产负债表、利润表、所有者权益变动表和现金流量表及财务报表附注等材料,分别于2016年3月24日、2017年3月24日出具2015、2016年度审计报告,均认为B期货公司提交的财务报表公允反映了公司的财务状况及年度经营成果和现金流量。现B期货总经理王某和分管财务的副总经理唐某挪用公款上亿,已被另案判刑。

  而实际情况是,A事务所在两次年报审计中收到的“回函”是由B期货公司唐某伪造并发来的。其中回函地址、回函人与询证函收件地址和收件人不符;函证账户实际只有数千元,而“回函”确认金额数千万或上亿元。故B期货公司向一审法院起诉请求:1.判令A事务所、某银行支行连带赔偿B期货公司4425万元,并且支付利息自起诉之日起至实际支付之日止,按LPR计算;2.判令A事务所、某银行支行承担本案诉讼费。

  二、争议焦点

  A事务所、某银行支行在本案中是否对B期货公司构成侵权,如果构成侵权,应当承担怎样的侵权责任形式。

  A事务所认为,对于B期货公司所提供的明细账以及实施函证程序过程中不存在任何过错。就案涉审计事项,相关监管部门未对A事务所进行任何处罚,也佐证了A事务所无过错。A事务所出具审计报告,并非犯罪分子挪用资金的条件,因此,B期货公司的损失与A事务所之间没有因果关系。本案中,A事务所相信国有银行等金融机构出具的询证函具有一定的公信力,在履行了正常程序之后发现银行的回函无误,则已经尽全力履行了审计的职责和程序。

  三、判决结果

  一审法院判决A事务所的行为具备违法性,即存在违法的侵权行为。一审法院酌定B期货公司作为当事公司、内部管理的首要责任主体应当承担70%的责任,A事务所与某银行支行共同涉及的审计行为承担30%的责任。故一审法院确定A事务所、某银行支行应就2016年3月24日之后发生的因挪用产生的损失,即3500万元承担相应的责任。

  二审法院认为,A事务所在与B期货公司建立的委托审计关系中存在未尽义务的情形,与包括B期货公司自身管理责任在内的多因造成王某、唐某等人能够持续实施挪用单位资金的犯罪行为的一果,与B期货公司未能及时阻却犯罪行为停止和追回损失的后果之间存在一定因果关系。根据《侵权责任法》第十二条、第二十六条规定,二审法院予以维持。

  四、律师说法

  (一)本案中A事务所未充分尽到谨慎勤勉义务,对审计过程中存在的疑点未予以发现并进一步追查。注册会计师职业道德守则要求注册会计师应当勤勉尽责,即遵守职业准则的要求并保持应有的职业怀疑,认真、全面、及时地完成工作任务。注册会计师审计准则关于分析程序的规定,分析程序是指注册会计师通过分析不同财务数据之间以及财务数据与非财务数据之间的内在关系,对财务信息作出评价。分析程序还包括在必要时对识别出的、与其他相关信息不一致或与预期值差异重大的波动或关系进行调查。

  本案中,A会计师事务所收到回函后,结合前期B期货公司提供的资产负债表、利润表、所有者权益变动表和现金流量表及财务报表附注等材料直接进行认定。未实施恰当的分析程序,如计算银行存款累计余额应收利息收入,分析比较被审计单位银行存款应收利息收入与实际利息收入的差异是否恰当,评估利息收入的合理性,检查是否存在高息资金拆借,以确认银行存款余额是否存在等。王某、唐某为了掩盖自身的犯罪行为,提交许多虚假资料应付公司内部监管和事务所的外部审计。其中必然存在相互矛盾的地方,但是A事务所在前后两年的审计中毫无发现。如A事务所收到的伪造的银行明细账上记载有结息事项,结息是对应账户一段时间内存款金额的,明细账记载的区区几十元的结息与账户记载的高达数千万元的存款结余显然是矛盾的。即使如A事务所辩称的,其不清楚具体结息的时段和对应的本金,至少可以说明账户内的存款在相当长时间内的金额是非常少的,这是很异常的。但是A事务所完全没有引起重视,亦没有开展任何进一步的核查,实质性程序不到位,显然存在过错。

  (二)函证工作不规范不严谨,未能发现伪造的函证回函。注册会计师应按照注册会计师审计准则的规定实施函证程序。在实施银行函证过程中,注册会计师应当直接发出银行询证函并直接从被询证方获取书面回函,始终对银行询证函的全过程保持控制,包括确定需要确认或填列的信息、选择适当的被询证者、设计询证函、发出询证函并予以跟进。当存在对询证函回函的可靠性产生疑虑的因素,注册会计师应当进一步获取审计证据以消除这些疑虑。

  本案A会计师事务所(特殊普通合伙)在函证过程中,注册会计师未对询证函保持应有的控制,未编制函证控制表,记录发函、回函信息及核对情况,对函证的控制执行不到位;当存在对询证函回函的可靠性产生疑虑的因素,注册会计师未进一步执行相关审计程序以获取审计证据来消除这些疑虑。该回函是由B期货公司唐某发来,回函地址、回函人与询证函收件地址和收件人不符,不是被询证者直接向注册会计师回函的地址,而A会计师事务所在询证函发出和收回后均未曾致电予以进一步核实。实际收到的回函表面上也存在可疑,询证函收件人与回函寄件人不符。如果A会计师事务所能在收到银行函证回函时,将“回函信息”与“发函信息”进行仔细核对,在发现有不一致的情况下,便会致电沟通并核实信息不一致的原因,就有可能识破犯罪分子的舞弊伎俩。A会计师事务所也因此承担了相应的法律责任。

  五、结语

  鉴于行业风险的不断加剧,注册会计师应当在审计过程中保持充分的谨慎和怀疑态度,应当充分履行职责,在银行业金融机构回函的基础上,审慎考虑实施函证获取的审计证据是否充分、适当、可靠。对于存在的疑点应当及时发现并深入核查,确保能够在保持执业谨慎的立场下出具合理的、公允的审计意见,这样才能最大限度降低审计风险,从而在根源上避免审计责任。另外,国务院办公厅印发《关于进一步规范财务审计秩序促进注册会计师行业健康发展的意见》(国办发〔2021〕30号),对进一步规范银行函证业务提出了明确要求:加快银行函证数字化平台建设;在上市公司年报审计中推广应用函证数字化;规范银行函证业务及收费行为,切实解决函证收费过高问题,并对提供不实回函等违法违规行为依法依规严肃查处。我们要相信通过各方的共同努力,将有力改进和提升银行函证工作,进一步提高审计质量,维护行业健康发展。

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